REsp 1846361 - DECISAO

DECISÃO Trata-se de recurso especial interposto pelaMACRO ATACADISTA S.A., fundado nas alíneas "a" e "c" do permissivo constitucional, contra acórdão assim ementado: APELAÇÃO CÍVEL Embargos à Execução Fiscal ICMS Cerceamento de defesa em razão do julgamento antecipado da lide Impossibilidade Prova documental que se mostra suficiente Matéria exclusiva de direito Nulidade da r. sentença Não verificada - Preliminar rejeitada - Autuação decorrente da comprovação de inexistência dos compradores, sujeitando o contribuinte à alíquota interna - Pretensão de se eximir da responsabilidade fiscal, porque a venda foi feita com a cláusula FOB, sendo o transportador o responsável pelo destino da mercadoria Inadmissibilidade - Cláusula que produz efeitos entre as partes, nada valendo perante o Fisco, nos termos do artigo 123, do Código Tributário Nacional Responsabilidade solidária Autuação legal Multa Redução Impossibilidade - Inexistência de confiscatoriedade - R. sentença mantida Recursos improvidos. Os embargos de declaração foram rejeitados. A recorrente, apontando divergência jurisprudencial e violação dos arts. 489, § 1º, e 1.022, II, do CPC edos arts. 3º, 108, IV, 112, 121, I e II,124, I e II,135, 136 e 137 do CTN,sustenta, em resumo, que: (a) o acórdão recorrido é nulo, porquanto não foram sanadas as omissões suscitadas nos embargos de declaração; (b) a vendedora de boa-fé não pode ser objetivamente responsabilizada à complementação do ICMS, referente à diferença entre o valor recolhido com base na alíquota interestadual e a alíquota devida por operação interna, em razão de a mercadoria não ter chegado ao estado de destino em razão de fraude cometida pela empresa adquirente, notadamente quando a comercialização se deu pela cláusula FOB ("Free on Board"); (c) o valor damulta punitiva aplicada, de 50% (cinquenta por cento) do valor das operações, "configura nitidamente uma situação abusiva e confiscatória". Depois de apresentadas as contrarrazões, o Tribunal de origem admitiu o apelo raro, determinando a subida dos autos. Passo a decidir. O recurso especial em comento se origina de embargos opostos pela recorrente à execução fiscal pela qual a Fazenda do Estado de São Paulo cobra a diferença de ICMS entre a alíquota interna, que entende devida, e a alíquota interestadual, utilizada na operação, em razão da ausência de prova de que a mercadoria chegou ao estado de destino informado na nota fiscal. O juiz de primeira instância julgou parcialmente procedente o pedido, apenas para afastar o índice de juros moratórios aplicado pelo fisco. Na sequência, o TJ/SP negou provimento à apelação da empresa, com a seguinte motivação: Trata-se de recurso de apelação interposto contra a r. sentença que julgou procedente em parte a ação, apenas para limitar os juros à taxa SELIC, afastando-se o disposto na Lei n. 13.918/09, mantendo-se a autuação fiscal. Primeiramente, não há que se falar em cerceamento de defesa, eis que a questão versada nos autos é exclusivamente de direito, mostrando-se suficientes as provas trazidas aos autos. Isto porque, a entrega da prestação jurisdicional operou-se adequadamente no caso concreto, eis que, à toda evidência, como já decidiu o Superior Tribunal de Justiça, em matéria de julgamento antecipado da lide, predomina a prudente discrição do magistrado, no exame da necessidade ou não da realização de prova em audiência, ante as circunstâncias de cada caso concreto e a necessidade de não ofender o princípio basilar do pleno contraditório (STJ, REsp 3.047-ES, j. 21.8.90, DJU 17.09.90, p. 514). Assim, há de prevalecer o que foi apurado no processo administrativo, uma vez que a apelante não conseguiu comprovar a ocorrência das operações interestaduais de venda das mercadorias. Também não há que se falar em nulidade da r. sentença ante o argumento de que deixou de analisar efetivamente a invalidade da dívida objeto da execuções, eis que esta não só apreciou o conjunto probatório produzido como também deixou assente a ausência de comprovação da operação interestadual. Por tais razões, fica afastada a preliminar suscitada pela apelante. No mais, escorreita a cobrança da diferença de alíquotas, pois, nem mesmo a inserção da cláusula "FOB" ("free on board") teria o condão de isentar a embargante de responsabilidade sobre o destino final das mercadorias, à luz do disposto no artigo 123 do Código Tributário Nacional, que assim estabeleceu: "salvo disposição de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes." Isto porque, a apelante foi autuada em 03.02.2009, por infringência aos arts. 87, 112 e 215 do RICMS (Decreto 45.490/00) tendo sido lavrado o Auto de Infração e Imposição de Multa n.3.107.820-5, por ter deixado de recolher aos cofres públicos o ICMS, em decorrência da falta de comprovação da saída das mercadorias do território paulista que se destinavam a DISBAN DISTRIBUIDORA DE BEBIDAS E REFRIGERANTES LTDA., no Estado do Pará. Nas diligências realizadas pelo fisco não foi comprovado que as mercadorias vendidas foram efetivamente entreguesao destinatário. Todavia, a apelante efetuou o cálculo do ICMS incidente nas referidas operações, aplicando alíquota de 7% incidente em operações interestaduais, sem comprovar que as mercadorias deixaram o Estado de São Paulo. Em que pesem as razões apresentadas, os recursos não merecem provimento. Conforme se apurou, a apelante foi autuada ecompelida ao pagamento de diferencial de alíquota de ICMS referente às operações supostamente realizadas com a empresa DISBAN LTDA., situada no Estado do Pará, posto que foi apurado, em fiscalização, que as mercadorias não foram entregues ao destinatário indicado nos documentos fiscais. Assim, imputou-se à apelante o pagamento da diferença de alíquota interestadual de 7% e a alíquota interna que incide nas operações de venda de mercadorias, nos termos do artigo 36, §40, do RICMS (Decreto Estadual 45.490/2000), cujo texto assim dispõe: "Presume-se interna a operação caso o contribuinte não comprove a saída da mercadoria do território paulista com destino a outro Estado ou a sua efetiva exportação. " Desse modo, o fisco estadual nada mais fez que seguir a Lei n º 6.374/89, que assim estabelece: "Artigo 23 - O local da operação ou da prestação, para os efeitos de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:(..) Parágrafo único. Presume-se interna a operação, quando o contribuinte não comprovar a saída da mercadoria do território paulista com destino a outro Estado ou ao Distrito Federal, ou a sua efetiva exportação. " A lei é válida e ostenta presunção de constitucionalidade. Isto porque, a presunção especifica a que se refere o supracitado normativo é relativa, cabendo ao contribuinte, no caso a apelante, comprovar por meios hábeis e idôneos a efetiva ocorrência da operação interestadual, ou seja, a efetiva internação das mercadorias no estabelecimento do destinatário sito em outro Estado. E, no caso, a despeito da farta documentação trazida aos autos, não há prova contundente do efetivo ingresso das mercadorias, na empresa sediada no Estado do Pará, fato este que acaba por afastar a alegada boa-fé. As consultas realizadas pela embargante/apelante junto aos órgãos públicos de controle com o objetivo de verificar a regularidade da compradora não são suficientes para aferir a aventada boa-fé. Por outro lado, ao contrário do que alega, tem esta responsabilidade pelo ocorrido. O fato da apelante ter realizado contrato de natureza civil com a compradora, a qual se responsabilizou pelos riscos do transporte (cláusula FOB "free on board"), não pode ser oposto ao fisco estadual. Estabelece a Lei Complementar nº 87/96 que o fato gerador do ICMS caracteriza-se independentemente da natureza jurídica da operação que o constitua, ex vi do disposto no artigo 2º, inciso I, § 2º. Outrossim, nos termos do que estabelece o art. 123, do Código Tributário Nacional, salvo disposição em contrário, as convenções particulares, por serem res inter alios, não podem ser opostas à Fazenda Pública para o fim de "modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações correspondentes". Por força destas disposições legais, é incabível ao contribuinte a alegação de que pactuou a transferência dos riscos do transporte ao comprador de suas mercadorias (cláusula FOB) para o fim de isentar-se do recolhimento do imposto, eis que não importa a natureza da operação para fins de responsabilização tributária. Note-se que o artigo 4% da mesma lei, considera contribuinte do imposto qualquer pessoa que tenha realizado a operação de circulação de mercadorias, e, ainda, determina como ocorrido o fato gerador "a saída da mercadoria" do estabelecimento onde esta se encontre (art. 11, inciso I, alínea "a" c.c. art. 12, inciso I). No mesmo sentido estabelece a Lei Estadual nº 6.374/39, que considera ocorrido o fato gerador na salda da mercadoria do estabelecimento do contribuinte (artigo 2 1 , inciso I), sendo irrelevante, para fins de sua caracterização, a natureza jurídica dasoperações que resultem no recolhimento do imposto (parágrafo 41). Finalmente, presume-se interna a operação quando o contribuinte não comprove a saída da mercadoria do território paulista com destino a outro Estado da Federação, ao Distrito Federal ou demonstre a efetiva exportação (§ 3º). Esta última norma, por sua vez, encontra-se repetida no parágrafo 4º do artigo 36, do RICMS. Desse modo, havendo a saída de mercadoria, nasceu a obrigação tributária , sendo a apelante a responsável pelo recolhimento do tributo , já que, por disposição legal, era ela a contribuinte do imposto, independentemente tipo de contrato que tivesse firmado com o particular. E, ocorrendo operação de saída da mercadoria para outro Estado da federação , incumbia ao sujeito passivo a comprovação de seu destino quando questionado pelo fisco estadual a tal respeito. Assim, havendo recolhimento a menor do imposto, e, por outro lado, não se comprovando, de forma irrefutável, que as mercadorias efetivamente saíram do território paulista e que teria existido a operação interestadual informada , não havendo a evasão fiscal, responde a autora pela diferença de valor não recolhido, incidindo nas penalidades correspondentes. Não lhe ajuda a alegação de ter agido de boa-fé ecom cautela ao conferir os dados cadastrais da empresa compradora, uma vez que, nos termos do art. 136, do Código Tributário Nacional, a responsabilidade pelas infrações da legislação tributária independem da intenção do agente. Logo, era indiferente que a apelante tenha agido sem dolo, já que a responsabilidade é objetiva neste caso. .. Quanto à multa, em que pese realmente ser vultosa, denota-se da leitura do AIIM que a mesma foi aplicada com respaldolegal, qual seja o artigo 527, inciso I, alínea "g", c/c §§ 1º, 9ºe 10ºdo Decreto nº 45.490/2000, cujo texto, ao tempo da imputação, assim dispunha: .. Diga-se, nesse passo, que a multa em tela não é de mora, e sim de caráter punitivo por infração à legislação tributária. E como se sabe, as multas têm por objetivo centralsancionar o contribuinte pelo descumprimento das obrigações tributárias perante o fisco, ou por infringência às normas de regência, não podendo ser a mesma diminuta sob pena do contribuinte entender mais vantajoso o descumprimento da legislação tributária. A multa se aplica exatamente para coibir o sujeito passivo a adimplir para com suas obrigações tributárias, de modo que o percentual arbitrado deve ter o condão de inibir a infração à legislação. Assim, não há que se alegar os efeitos confiscatórios da multa imposta, posto que o confisco somente se caracteriza quando o valor, nos moldes lançados, importe em transferência da propriedade do contribuinte para o fisco, o que não ocorre no caso, diante de seu faturamento anual. .. Desse modo, não comporta acolhimento o pedido de redução da multa aplicada, eis que esta não se caracteriza como confiscatória nem ofende a razoabilidade, sendo o percentual adequado a sua natureza sancionatória, sendo mantidos os juros sobre ela. Do que se observa, não há falar em negativa de prestação jurisdicional, visto que a Corte estadual foi clara ao consignar a sua compreensão de que a falta de prova da saída de mercadoria comercializada do território paulista é suficiente para objetivamente responsabilizar a empresa vendedora ao pagamento do ICMS pela alíquota interna Afasto, pois, a alegada infringência do art. 1.022 do CPC. Quanto à questão da responsabilidade tributária, melhor sorte socorre à recorrente. Isso porque a compreensão adotada pela Corte estadual destoa da orientação jurisprudencial desta Corte Superior acerca do tema, segundo a qual a empresa vendedora de boa-fé que, mediante a apresentação da documentação fiscal pertinente e a demonstração das cautelas de praxe adotadas, evidencie a regularidade da operação interestadual realizada com o adquirente, afastando, assim, a caracterização de conduta culposa, não pode ser objetivamente responsabilizada ao pagamento do ICMS pela alíquota interna em razão de a mercadoria não ter chegado ao destino declarado na nota fiscal, não sendo dela exigível a fiscalização de seu itinerário. Entretanto, a despeito da regularidade da documentação, se o fisco comprovar que a empresa vendedora intencionalmente participou de eventual ato infracional (fraude) para burlar a fiscalização, concorrendo para a tredestinação da mercadoria (mediante simulação da operação, por exemplo), poderá ela, naturalmente, ser responsabilizada ao pagamento dos tributos que deixaram de ser oportunamente recolhidos. A esse propósito, confiram-se os seguintes julgados: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DECISUM QUE AFASTOU A RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO VENDEDOR, NA HIPÓTESE DE TREDESTINAÇÃO DE ÁLCOOL HIDRATADO, EM FACE DE A MERCADORIA TER SIDO REGULARMENTE VENDIDA E ENTREGUE AO TRANSPORTADOR PRÉ-CREDENCIADO. INAPLICABILIDADE DA SÚMULA 280 DO STF NEM DA SÚMULA 7 DO STJ, POR NÃO DEMANDAR O DESLINDE DA CONTROVÉRSIA ANÁLISE DE LEGISLAÇÃO LOCAL NEM DE MATÉRIA FÁTICO-PROBATÓRIA. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO AOS FUNDAMENTOS DA DECISÃO AGRAVADA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 182 DO STJ. AGRAVO REGIMENTAL DESPROVIDO. 1. Ao contrário do que sustenta o ente estatal, a solução da quaestio iurisdemanda, apenas, uma análise da matéria infraconstitucional federal atinente à responsabilidade tributária, insculpida nos arts. 121, 124 e 135 do CTN, não ensejando a incidência da Súmula 280 do STF. 2. Igualmente, o conhecimento do Apelo Raro não esbarra na Súmula 7 do STJ, quando a situação fática que implicou na responsabilidade tributária da Cooperativa encontra-se objetivamente delineada no acórdão do Tribunal de origem. 3. A decisão monocrática ora infirmada asseverou que a responsabilidade tributária de quem não reveste a condição legal de contribuinte, tal como definida no art. 121, I do CTN, depende de expressa previsão normativa, como exige o art. 121, II do mesmo Código; a previsão, porém, não pode ser aleatória ou arbitrária, mas deve calcar-se na solidariedade obrigacional (art. 124, I e II do CTN) ou na ocorrência de infração, como preconizado no art. 135 do CTN. 4. Não tendo efetivamente a COPERSUCAR praticado nenhuma infração tributária, inviável atribuir-lhe, sem a demonstração da necessária conduta ilícita, a alegada responsabilidade pela tredestinação da mercadoria. Precedentes deste Tribunal: AgRg nos EDcl no REsp. 991.063/AM, Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, Rel. p/ Acórdão Min. BENEDITO GONÇALVES, DJe 12.06.2013; REsp. 1.305.856/SP, Rel. Min. BENEDITO GONÇALVES, DJe 26.06.2013. 5. A parte agravante deve infirmar os fundamentos da decisão impugnada, mostrando-se inadmissível o recurso que não se insurge contra todos eles, sendo insuficiente, nessa esteira, a mera alegação de óbices ao não conhecimento do Apelo Nobre. Incidência da Súmula 182 do Superior Tribunal de Justiça. 6. Agravo Regimental desprovido (AgRg no AREsp 163.829/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06/08/2013, DJe 16/08/2013). TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VENDA DE COMBUSTÍVEL A OUTRO ESTADO DA FEDERAÇÃO. RECOLHIDO O ICMS PELA ALÍQUOTA INTERESTADUAL DE 7%. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 121, I E II, DO CTN. EXIGÊNCIA DE ANTERIOR DEMONSTRAÇÃO DE SOLIDARIEDADE (ART. 124, I E II, DO CTN) OU CONDUTA INFRACIONAL APTA A GERAR VÍNCULO JURÍDICO (ART. 135, CAPUT, DO CTN). AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. 1. Analisa-se no presente feito a possibilidade de o Fisco paulista, sem investigar a boa-fé do vendedor, exigir dele o ICMS com base na alíquota interna, pelo fato de o produto vendido (álcool hidratado) não ter chegado regularmente a outra unidade da Federação (Bahia). 2. O principal fundamento utilizado pelo Tribunal de origem para manter a cobrança da alíquota interna consistiu no fato de que " a infração se consuma com a mera conduta, que efetivamente causou prejuízo ao erário público". 3. Para explicar a imposição foi invocado o artigo 136 do CTN, como suporte da pretendida responsabilidade tributária. Todavia, o citado diploma legal é esclarecedor no sentido de que a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável dos efeitos do ato. No caso concreto, todavia, o Fisco não conseguiu identificar o "agente ou responsável" da destinação diversa da mercadoria constante da Nota Fiscal. 4. No caso concreto, o Fisco paulista, em verdade, busca a tributação do ICMS, pela alíquota interna, em face de a mercadoria ter sido desviada de seu destino final, com possível venda no próprio estado. No entanto, não conseguiu demonstrar que a recorrente tenha realizado essa operação fraudulenta, circunstância essa indispensável à caracterização do próprio sujeito passivo que praticou o fato econômico empregado na aplicação da alíquota interna. 5. É incontroverso que, na operação comercial, foram cumpridas todas as exigências fiscais, com a emissão das respectivas notas de venda. Nesse contexto, não há como exigir da vendedora outras provas, que a ela não incumbe; não bastando presumir a simulação quanto ao destino das mercadorias. 6. Recurso conhecido e provido para afastar a exigência fiscal de que a recorrente pague a diferença entre as alíquotas de ICMS incidente nas operações internas (REsp 1.305.856/SP, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 11/06/2013, DJe 26/06/2013). Essa posição pretoriana foi consolidada no âmbito de Primeira Seção, quando do julgamento dos EREsp 1.657.359/SP, DJe 19/03/2018. Para evitar desnecessária tautologia, transcrevo a fundamentação contida no voto condutor desse julgado, por mim proferido, in verbis: Quanto ao mérito, coaduno-me com a orientação consignada nos arestos apontados como paradigmas, para concluir que a empresa vendedora de boa-fé que, mediante a apresentação da documentação fiscal pertinente e a demonstração de ter adotado as cautelas de praxe, evidencie a regularidade da operação interestadual realizada com o adquirente, afastando, assim, a caracterização de conduta culposa, não pode ser objetivamente responsabilizada pelo pagamento do diferencial de alíquota de ICMS em razão de a mercadoria não ter chegado ao destino declarado na nota fiscal, não sendo dela exigível a fiscalização de seu itinerário. Entretanto, a despeito da regularidade da documentação, se o fisco comprovar que a empresa vendedora intencionalmente participou de eventual ato infracional (fraude) para burlar a fiscalização, concorrendo para a tredestinação da mercadoria (mediante simulação da operação, por exemplo), poderá ela, naturalmente, ser responsabilizada pelo pagamento dos tributos que deixaram de ser oportunamente recolhidos. Amparo minha convicção, primeiro, nos fundamentos bem lançados pelos eminentes relatores dos acórdãos ora indicados como paradigmas, os quais, para evitar tautologia, transcrevo a seguir: REsp 1.305.856/SP, relator o eminente Ministro Benedito Gonçalves: Para explicar a imposição, como feito, foi invocado o artigo 136 do CTN, como suporte da pretendida responsabilidade tributária. Confira-se, por pertinente, a redação do referido dispositivo: .. Todavia, o citado diploma legal é esclarecedor no sentido de que a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável dos efeitos do ato. No caso concreto, todavia, o Fisco não conseguiu identificar ao agente ou responsável da destinação diversa da mercadoria constate da Nota Fiscal. É incontroverso que, na operação comercial, foram cumpridas todas as exigências fiscais, com a emissão das respectivas notas de venda. Nesse contexto, não há como exigir da vendedora outras provas, que a ela não incumbe; não basta presumir-se ter havido simulação quanto ao destino das mercadorias. No caso concreto, o Fisco paulista, em verdade, busca a tributação do ICMS, pela alíquota interna, em face de a mercadoria ter sido desviada de seu destino final, com possível venda no próprio estado. No entanto, não conseguiu demonstrar que a recorrente tenha realizado essa operação fraudulenta, circunstância essa indispensável à caracterização do próprio sujeito passivo que praticou o fato econômico empregado na aplicação da alíquota. .. Assim, embora o artigo 136 do Código Tributário Nacional - CTN diga que a responsabilidade por infrações independe da extensão dos efeitos do ato, não se deve perder de vista o que dispõe o art. 112 do Código Tributário Nacional - CTN (Leandro Paulsen, Direito Tributário, Ed. Livraria do Advogado, 2006, págs. 1.053/1.054). Registra-se também que a responsabilidade tributária de quem não reveste a condição legal de contribuinte, tal como previsto no art. 121, I, do CTN, depende da expressa previsão normativa, como previsto no art. 121, II, do mesmo diploma legal, porém não pode ser aleatória ou arbitrária, mas deve calcar-se na solidariedade obrigacional (art. 124, I e II, do CTN) ou na ocorrência da infração, como preconiza o art. 135 do CTN. Situação essa pelo menos não comprovada pelo Fisco estadual. REsp 1.574.489/SP, relator o eminente Ministro Napoleão Nunes Maia Filho: Quanto ao núcleo da demanda, observa-se que aqui se discute o importante tema da sujeição passiva tributária e convém recordar que essa sujeição - ou a subordinação à exigência de pagamento de tributo - somente decorre de duas situações que se podem configurar, relativamente à sujeição, conforme se dispuser em lei: (i) a condição do contribuinte e (ii) a condição de responsável, sendo que cada uma dessas duas situações tem o seu perfil traçado em normas legais de hierarquia complementar (art. 121 do CTN). A condição de contribuinte da obrigação principal (contraposta à noção de obrigação acessória) é de apreensão mais cômoda e mais fácil, porquanto o seu conceito normatizado é praticamente desenturvado de dúvidas: o art. 121, I do CTN define-o como aquele que tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato geradorou, em outras palavras, aquele que realiza no mundo empírico ou no universo dos fatos verificáveis (históricos ou concretos) o comportamento que a lei tributária válida e previamente define como gerador do dever jurídico de pagar tributos. .. Pois bem; neste caso, tem-se como fora de dúvida que a COOPERSUCAR não reveste a condição de contribuinte, quanto à diferença de alíquota de ICMS, porque o correspondente fato gerador, praticado ou ocorrido no mundo empírico (a alegada tresdestinação da mercadoria vendida, que não chegou ao seu destino, fora dos limites estaduais paulistas) não lhe pode ser imputado pessoal e diretamente(art. 121, I do CTN) e, na verdade, o Fisco sequer lhe faz realmente essa imputação. Mas cabe examinar, porém, se a COOPERSUCAR, neste caso, em face daquela tresdestinação, revestiria, a condição de responsável tributário (art. 121, II do CTN), que igualmente lhe atribuiria - so ocorrente - o dever jurídico de pagar o tributo pretendido pela Fazenda Paulista. Na definição do art. 121, II do CTN (já citado) responsável tributário é aquele que, sem revestir a condição de contribuinte, seja ex vi legisobrigado a satisfazer o dever jurídico de pagar o tributo; a reflexão sobre o fundamento da emergência da responsabilidade tributária - de quem não reveste a condição de contribuinte - pelo pagamento de tributos, mostra que essa responsabilidade pode decorrer de duas causas diferentes: (I) a primeira causa da responsabilidade tributária é a solidariedade, que deriva, por sua vez, de duas vertentes, a saber: (a) a presença de interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal (art. 124, I do CTN), e (b) a designação legal expressa (dessa responsabilidade), ainda que, por acaso, não ocorra o tal interesse comum (art. 124, II do CTN); (II) a segunda causa de responsabilidade tributária, imputável a quem não é contribuinte, será, sem dúvida alguma, o cometimento de infrações, apuradas em processo administrativo fiscal regular (art. 135 do CTN), em cuja seara não vigora a atribuição apenas objetiva, exigindo-se, ao contrário, o elemento moral ou subjetivo. Comentando a primeira hipótese de solidariedade tributária (art. 124, I do CTN), diz o eminente Professor HUGO DE BRITO MACHADO que ela decorre de norma geral tributária, aplicável a todos os tributos, mas o seu alcance, todavia, tem sido posto em dúvida (Comentários ao CTN, vol. II, São Paulo, Atlas, p. 460); e observa o respeitado mestre tributarista cearense que a existência de interesse comum é situação que somente em cada caso pode ser examinada, alertando, porém, que nem pode a lei dizer que há interesse comum neste ou naquela situação, criando presunções (op. cit., p. 464). Quanto à segunda hipótese de solidariedade tributária (art. 124, II do CTN), adverte o mesmo notável doutrinador que à primeira vista, parece que o legislador tem a liberdade de designar quaisquer pessoas como solidariamente obrigadas ao pagamento do tributo, mas anota com destaque que não é assim, porém, porque a interpretação dessa norma, como de qualquer norma jurídica, há de ser feita sem desconsideração do sistema em que encarta e especialmente das normas hierarquicamente superiores (op. cit., p. 464). Concluindo a sua lição, observa o notável jurista do Ceará que não é permitido ao legislador atribuir responsabilidade tributária a quem não esteja, ainda que indiretamente, relacionado ao fato gerador da obrigação respectiva, mesmo que essa atribuição seja fundada no não cumprimento do dever jurídico por aquele a quem é feita (op. cit., p. 466). É bem verdade que, no caso de cometimento de infrações, alvitra-se a chamada (e abominável) responsabilidade tributária objetiva, que se ancoraria (no dizer dos que a sustentam) no art. 136 do CTN, mas essa sugestão é absolutamente contrária aos princípios do Direito Público moderno e, em especial, ao sistema do CTN, porquanto esse Código proclama, nos seus arts. 108, IV e 112, que a interpretação da lei tributária se fará com a aplicação da equidade e do princípio in dubio pro contribuinte, conforme já assinalou o preclaro Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI: Apesar da norma tributária expressamente revelar ser objetiva a responsabilidade do contribuinte, ao cometer um ilícito fiscal (art. 136 do CTN), sua hermenêutica admite temperamentos, tendo em vista que os arts. 108, inciso IV e 112 do CTN permitem a aplicação da equidade e a interpretação a lei tributária segundo o princípio do in dubio pro contribuinte (REsp 494.080-RJ, DJU 16.11.04). O insigne Ministro LUIZ FUX, ao analisar esse mesmo tema, sob a sistemática do art. 543-C do CPC, consignou no seu voto, para asseverar a indispensabilidade do elemento subjetivo na conduta do obrigado tributário, o seguinte: A responsabilidade do adquirente de boa-fé reside na exigência, no momento da celebração do negócio jurídico, da documentação pertinente à assunção da regularidade do alienante, cuja verificação de idoneidade incumbe ao Fisco, razão pela qual não incide, à espécie, o artigo 136, do CTN, segundo o qual salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Assim, uma vez caracterizada a boa-fé do adquirente em relação às notas fiscais declaradas inidôneas após a celebração do negócio jurídico (o qual fora efetivamente realizado), revela-se legítimo o aproveitamento dos créditos de ICMS (REsp 1.148.444-MG, DJe 27.04.2010). Por conseguinte, não se detecta, neste caso, a presença dos elementos necessários à caracterização de sua condição de responsável tributário, imputável à COOPERSUCAR, porquanto não lhe pode ser atribuída, de modo algum, a responsabilidade pela não chegada aos seus destinatários, da mercadoria que regularmente lhes vendeu, tendo tomado, aliás, como lhe competia, todas as precauções legais quanto à qualificação do transportador, ou seja, consumado a operação de venda dentro das exigências postas pelas autoridades competentes. Embora desnecessário, em reforço a essas brilhantes fundamentações, acresço que a venda interestadual em comento é típica operação comercial com expressa previsão no art. 155, § 2º, incisos VII e VIII, da Constituição Federal, que impõe aos dois sujeitos desse negócio responsabilidades tributárias diversas, cabendo ao vendedor o recolhimento do ICMS ao estado de origem pela alíquota interestadual e ao comprador o pagamento referente ao diferencial de alíquota para o estado de destino. Considerando o arquétipo constitucional desse tipo de operação mercantil, realizada a venda de boa-fé, constatada mediante a verificação de adoção de precauções comerciais de estilo, com a regular entrega da mercadoria, escrituração do negócio e pagamento do ICMS pela alíquota interestadual, tenho por encerradas as obrigações tributárias por parte do vendedor. Muito embora seja certo que as convenções particulares não vinculam o fisco quanto à identificação da responsabilidade tributaria (art. 123 do CTN), saliento que a cláusula relativa à responsabilidade do frete pelo comprador denominada de Free on Board (FOB) não infirma a realização do negócio praticado pelo vendedor de boa-fé, nem o obriga a perseguir o itinerário da mercadoria, porquanto essa tarefa é privativa do exercício do poder de polícia pela autoridade fiscal e, por isso, indelegável. Como já afirmado nos arestos indicados como paradigmas, não há previsão na Carta Política ou no CTN que autorize a responsabilização do vendedor de boa-fé pelo pagamento do diferencial de alíquota do ICMS por eventual tredestinação da mercadoria. O que antes era implícito, agora, após a Emenda Constitucional n. 87/2015, está expresso no texto constitucional (art. 155, § 2º, VIII, "a"), ou seja, é do comprador contribuinte do imposto a responsabilidade tributária pelo pagamento do diferencial de alíquota de ICMS. Se o comprador deu à mercadoria destinação diversa do contratado, levando-a para outro estado que o não declarado ou mesmo a tendo revendido no próprio estado de origem, caberá a ele, e não ao vendedor de boa-fé, responder perante o fisco competente para complementar o valor do imposto devido. A responsabilidade por infração (art. 136 do CTN) também não alcança o vendedor de boa-fé, pois, conforme já bem ponderado pelo preclaro Ministro Benedito Gonçalves, sua configuração exige que o fisco identifique o agente ou responsável pela tredestinação, não sendo possível atribuir sujeição passiva por mera presunção, competindo à autoridade fiscal, de acordo com os arts. 116 e 142 do CTN, espelhar o princípio da realidade no ato de lançamento, expondo os motivos determinantes que a levaram à identificação do fato gerador e o respectivo responsável tributário. Não é demais lembrar que grande volume de operações interestaduais se realiza por grandes empresas vendedoras (indústria química, no caso), as quais entabulam negócios com inúmeros compradores sediados em diversas unidades da Federação, de modo que não se mostra razoável atribuir às empresas vendedoras um novo ônus tributário relacionado com a efetiva entrega da mercadorias nos destinos informados pelo compradores, mormente quanto o negócio é encetado com a cláusula FOB, em que o frete se dá por conta e risco do comprador. Pensar de maneira diferente, para reconhecer a responsabilidade objetiva das empresas vendedoras de boa-fé, representa, na prática, impor mais um ônus financeiro a esse empresário, que injustamente passará a ser garantidor da Administração para cobrir prejuízos na realidade provocados por infrações cometidas por outras empresas, situação que, ao cabo, apenas agravará o já elevado "risco país". Do que se observa, a convenção particular concernente à responsabilidade pelo frete denominada FOB não descaracteriza a realização da operação interestadual regulamente documentada e a ocorrência da tradição da mercadoria, a ensejar a responsabilidade objetiva do vendedor de boa-fé por eventual tredestinação levada a efeito pelo adquirente. Portanto, diversamente do assentado pelo acórdão recorrido, cuidando-se de operação mercantil interestadual, a responsabilidade do vendedor ao pagamento do diferencial de alíquota do ICMS por eventual tredestinação da mercadoria depende da verificação de sua boa-fé na prática do negócio realizado, comportando produção de prova específica para essa finalidade. Já a questão relativa ao alegado caráter confiscatório da multa punitiva aplicada é deíndole eminentementeconstitucional e, por isso,insuscetívelde exame pela via do recurso especial. Nesse sentido, vide: AgInt no AREsp 1.515.345/SC, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 24/05/2021, DJe 16/06/2021; AgInt no REsp 1.896.303/ES, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em 08/03/2021, DJe 15/03/2021. Ante o exposto, com fundamento no art. 255, § 4º, III, do RISTJ, CONHEÇO PARCIALMENTE do recurso especial e, nessa extensão, DOU PROVIMENTO, a fim de cassar o acórdão recorrido e determinar o retorno dos autos ao Tribunal de origem, para que, em novo exame da apelação, julgue a responsabilidade da empresa vendedora à luz da prova dos autos referentes à existência de sua boa-fé, convertendo o julgamento em diligência, se necessário for. Publique-se. Intimem-se.